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No alla motivazione postuma dell'accertamento, il quale deve ab origine riportare intelligibilmente i presupposti di fatto fondanti la pretesa erariale.

Giurisprudenza | n. Allegati 1 | dott. Piergiacomo Giusto

- L'amministrazione finanziaria non può ampliare, in sede di giudizio di merito, la motivazione del provvedimento dell'imposizione tributaria, adducendo presupposti di fatto nuovi ed ulteriori rispetto a quelli già esplicitati in seno all'atto oggetto di controversia, il quale - laddove la pars publica operasse di tal guisa - sarebbe certamente passibile di declaratoria di nullità per difetto di motivazione, sempre che il ricorrente si sia tempestivamente doluto, in seno al ricorso introduttivo, del siffatto vizio inficiante l'accertamento erariale. È sulla scorta delle argomentazioni giuridiche dianzi riassunte, che i Giudici della C.T.R. Basilicata hanno respinto il gravame dell'Ufficio di Matera, perciò confermando la nullità dell'atto impositivo già pronunziata dai Decidenti di primae curae.

Più nello specifico, la fattispecie decisa in seno al pronunciamento in commento, promanava dall'impugnazione di un accertamento IVA, proposta da un agente di commercio di Matera, il quale, tra i vari motivi del contendere, ne eccepiva l'illegittimità per difetto di motivazione, lamentando il travisamento della normativa IVA compiuto dall'Ufficio, da cui scaturiva perciò l'illegittimità dell'atto e della pretesa mediante lo stesso avanzata.

I Giudici di prima istanza accoglievano il citato motivo di lagnanza e, conseguentemente, l'Agenzia delle Entrate proponeva appello, dolendosi del fatto che i Decidenti di primo grado avrebbero errato nel ritenere la non imponibilità IVA delle prestazioni effettuate dal contribuente, il quale, peraltro, non avrebbe mai fornito la prova contraria di quanto contestato dall'Ufficio.

Ebbene, la Curia di secundae curae, con una condivisibile e lineare ratio decidendi, ha respinto il gravame dell'Ente impositore, rilevando che le doglianze da questo mosse erano evidentemente basate su presupposti di fatto non rinvenibili nella motivazione dell'accertamento oggetto di lite, bensì contra legem introdotte per la prima volta con l'atto di controdeduzioni depositato nel processo di primo grado e successivamente riportate nell'atto di gravame.

Ictu oculi, la Commissione d'appello ha fatto pedissequa applicazione dell'ormai tetragono orientamento giurisprudenziale di legittimità, il quale rinnega la teoria dell'atto impositivo come provocatio ad opponendum, invero sostenendo che l'accertamento tributario non può esser qualificato alla stregua di mezzo semplicemente finalizzato ad indurre il contribuente destinatario ad avvalersi dei rimedi processuali oppositori, per converso assurgendo ad atto terminale di un definito procedimento amministrativo, l'esito del quale dovrà trovare riscontro nella motivazione, da intendere quale intellegibile ed originaria indicazione dei presupposti di fatto acquisiti e delle ragioni giuridiche fondanti la pretesa fiscale.

In buona sostanza, osservano i Giudici di merito, expressis verbis richiamando i principi sanciti dal Supremo Consesso, la motivazione dell'atto impositivo assolve la seguente pluralità di funzioni:

  1. garantisce un consapevole esercizio del diritto di difesa del contribuente, delimitando l'ambito delle ragioni deducibili dall'Ufficio in sede contenziosa;
  2. consente una corretta dialettica processuale, presupponendo, in capo alla parte privata, l'onere di una "consapevole" enunciazione, a pena di inammissibilità, di ben definiti motivi di ricorso in contrapposizione alle argomentazioni fondanti l'atto amministrativo;
  3. assicura, in ossequio al principio costituzionale di buona amministrazione, che l'agere dell'Ufficio sia efficiente e rispettoso delle finalità normative, appunto consentendo al contribuente prima ed al Giudice in seguito, di comprendere la ratio della decisione adottata. (In termini, Cass., sent. 4.03.2016, n. 4327; Cass., sent. 17.10.2014, n. 22003)

Ed allora è evidente che i Giudici del gravame abbiano rettamente censurato il modus operandi dell'Ufficio impositore di Matera, confermando la nullità dell'atto impositivo controverso, ben consapevoli del fatto che, alla luce dei principi dianzi richiamati, tra la motivazione del provvedimento accertativo e la causa petendi oggetto di processo sussiste un rapporto di stretta simbiosi, di guisa che la illegittima incompletezza della prima, determinerebbe la inaccettabile compressione dei margini di manovra processuale del contribuente, assurgendo a vizio inficiante irrimediabilmente l'atto, giammai sanabile in giudizio dall'ufficio impositore.

D'altro canto, non sfuggirà di certo all'attento lettore che, proprio in ragione della mentovata simbiosi, il divieto di motivazione postuma si pone sullo stesso piano dell'obbligo, incombente in capo al ricorrente, di esaustiva enunciazione dei motivi di doglianza in seno al ricorso introduttivo, a pena di inammissibilità, ragion per cui, sì come non è consentito a costui di ampliare successivamente le ragioni addotte a sostegno della domanda di annullamento dell'accertamento - eccezion fatta per l'ipotesi tassativamente disciplinata dall'art. 24, D. Lgs. n. 546/92 - parimenti dev'esser rigorosamente vietato all'Ente erariale la possibilità di emendare i presupposti di fatto già esplicitati nell'atto accertativo, rappresentando essi l'invalicabile perimetro della lite tributaria.

Dott. Piergiacomo Giusto

In allegato la sentenza.

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